IL SOLE 24 ORE

Dichiarazioni. L’indicazione degli importi corretti rimuove la violazione – Scomputo delle perdite per calcolare l’imposta evasa
Unico «sana» la fattura omessa

Con la scadenza di Unico, al 30 settembre, trovano applicazione per la prima volta, a regime, le novità in tema di reati tributari connesse alle dichiarazioni. Da una lato, infatti, la maggior parte degli illeciti penali tributari si consuma al momento della presentazione della dichiarazione e, dall’altro, il decreto legislativo 158/2015, che ha introdotto importanti modifiche al regime sanzionatorio anche penale, è entrato in vigore il 22 ottobre. Da qui, la prima applicazione, a regime, delle nuove norme con le prossime dichiarazioni. Le novità, peraltro, impattano sia in modo favorevole al contribuente che commette delle irregolarità, sia in senso negativo per la previsione di nuove fattispecie criminose e di aggravamenti di pena.
Dichiarazione infedele
La dichiarazione infedele è tra i reati che ha subito maggiori modifiche e tutte decisamente più favorevoli al contribuente. La soglia di punibilità di 50mila euro di imposta evasa è aumentata a 150mila e il valore assoluto di imponibile evaso, da verificarsi congiuntamente alla precedente circostanza, passa da due a tre milioni. Le altre novità riguardano le modalità di calcolo dell’imposta evasa ai fini del raggiungimento della soglia di punibilità. Sono esclusi dalla rilevanza penale i costi indeducibili se reali anche se non inerenti: nessun costo realmente sostenuto ancorché indeducibile può quindi alimentare l’imposta evasa ai fini penali.
Valutazioni
Per la sola dichiarazione infedele, e non più per quella fraudolenta: a) vale la “tolleranza” del 10% negli errori valutativi; b) non si deve tener conto, ai fini dell’imposta evasa, della non corretta classificazione, della valutazione di elementi attivi o passivi oggettivamente esistenti, rispetto ai quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati in bilancio ovvero (circostanza nuova) in altra documentazione rilevante ai fini fiscali. Quest’ultima previsione è finalizzata a “neutralizzare” le errate valutazioni nei confronti dei soggetti che non hanno obbligo di presentazione del bilancio e che quindi in passato non potevano usufruire della scriminante.
Inerenza e competenza
In passato erano irrilevanti ai fini penali (per la dichiarazione fraudolenta e infedele) eventuali errori sulla determinazione dell’esercizio di competenza, ma solo se commessi sulla base di metodi costanti di impostazione contabile. Era cioè necessario che l’errore di imputazione del costo o del ricavo fosse ripetuto negli anni e non commesso solo in determinate circostanze. Ora invece, con riferimento alla sola dichiarazione infedele, non è più richiesto che l’errore sia effettuato sulla base di metodi costanti: la scriminante quindi scatta anche se l’errore riguarda un solo periodo di imposta.
Riporto delle perdite
Per il calcolo dell’imposta evasa occorre scomputare le perdite eventualmente conseguite nell’esercizio o quelle pregresse spettanti e utilizzabili. Ne consegue che ai fini del superamento della soglia di punibilità non bisogna considerare l’imposta evasa teorica derivante dalla violazione contestata ma quella effettiva dopo il computo delle perdite stesse. Pertanto se a seguito di un accertamento a una società, fosse ripresa a tassazione una base imponibile la cui imposta evasa superi la soglia di punibilità, non è detto che il reato sia commesso. Potrebbe infatti verificarsi che la società in questione in quell’esercizio sia in perdita e, pertanto, computando il valore negativo, la base imponibile da tassare diminuisca con l’effetto che l’imposta evasa potrebbe scendere sotto la soglia penale. Analogamente, potrebbe ancora verificarsi che il contribuente in questione abbia delle perdite degli anni precedenti da utilizzare per l’esercizio in contestazione, e quindi per effetto di tale valore negativo, la rettifica si traduca in un’imposta evasa sotto la relativa soglia penale. Questa regola rileva ai fini della dichiarazione infedele, della dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici e dell’omessa presentazione.
Se si rileva l’illecito
Si può verificare che prima della presentazione della dichiarazione il contribuente prendendo atto dell’illecito che ha commesso (omessa fatturazione, operazioni simulate ecc.) intenda non proseguire nella consumazione della violazione. A tal fine è sufficiente che presenti la dichiarazione contenente gli importi (imponibile e imposta) corretti senza ulteriori adempimenti. Tutti i delitti dichiarativi infatti si consumano non quando si commette la violazione prodromica (omessa fatturazione al cliente, operazioni simulate ecc.) ma allorché la dichiarazione viene presentata con la conseguenza che rimuovendo in sede di dichiarazione la violazione in questione, nessun illecito penale è commesso. Antonio Iorio