IL SOLE 24 ORE

Fisco e contribuenti. Da valutare la convenienza dell’istituto in relazione a costi e termini di accertamento
Ravvedimenti, interessi salvi
Nessun effetto sul calcolo per i rimborsi chiesti prima dell’integrativa

La circolare dell’agenzia delle Entrate n. 42 del 12 ottobre 2016 ha fornito chiarimenti su diversi aspetti dell’istituto del ravvedimento operoso previsto dall’articolo 13 del decreto legislativo n. 472/1997. La circolare non si occupa, tuttavia, della disposizione contenuta nell’articolo 1, comma 640, della legge n. 190 del 2014 (legge di stabilità 2015), integrativa delle disposizioni contenute nel citato articolo 13. In particolare, il comma 640 dispone che, in caso di ravvedimento mediante presentazione di dichiarazione integrativa, decorrono dalla data di presentazione della dichiarazione, «limitatamente agli elementi oggetto dell’integrazione», i termini per l’accertamento delle imposte dirette e dell’Iva.
La disposizione in esame costituisce una novità rispetto al previgente regime del ravvedimento, introducendo un allungamento, in precedenza non previsto in maniera espressa, dei termini di accertamento. La locuzione «limitatamente agli elementi oggetto dell’integrazione» indica che la ratio legis della disposizione in esame è quella di consentire all’amministrazione finanzaria di avere, con riguardo alle violazioni ravvedute, il medesimo tempo per effettuare l’accertamento che essa ha per le altre indicazioni contenute nella dichiarazione originariamente presentata.
L’agenzia delle Entrate aveva peraltro già affermato, nel par. 8 della circolare n. 31/E del 2013, pur in assenza di una previsione normativa espressa, che la possibilità di tener conto delle correzioni degli errori contabili deve essere coordinata con i termini previsti per l’amministrazione finanziaria per esercitare il proprio potere di accertamento. Pertanto, qualora il contribuente integri a proprio sfavore la dichiarazione, l’attività accertativa degli uffici si esplica in relazione e nei limiti degli elementi rappresentati nella medesima dichiarazione. Pertanto, si afferma nella circolare indicata, l’attività accertativa degli uffici si esplica nei termini di decadenza a partire dall’anno di presentazione della dichiarazione integrativa, in relazione e nei limiti degli elementi “rigenerati” in tale dichiarazione. Alcuni uffici, tuttavia, interpretano la disposizione contenuta nel comma 640 in esame nel senso che la presentazione di una dichiarazione integrativa costituisca una “ripresentazione” della dichiarazione anche ad altri fini, segnatamente a quelli di decorrenza degli interessi a credito (articolo 38-bis del Dpr 633/1972 e articolo 44 del Dpr 602/1973) per il contribuente per le imposte chieste a rimborso.
Ad esempio, un soggetto Iva che nella dichiarazione relativa all’anno 2014 abbia chiesto il rimborso di interessi sull’imposta a credito, matura il diritto agli interessi dal novantesimo giorno successivo a quello di presentazione della dichiarazione. In caso di ravvedimento mediante presentazione di una dichiarazione integrativa nel 2016 perderebbe, secondo questa interpretazione, il diritto agli interessi maturati fino a quella data e maturerebbe interessi solo dal novantesimo giorno dalla presentazione della dichiarazione integrativa. Un tale effetto del ravvedimento esulerebbe però dalla previsione contenuta nel comma 640 in esame, tenuto conto sia del suo tenore letterale («limitatamente agli elementi oggetto dell’integrazione») che della sua ratio legis (rimessione in termini con riguardo agli elementi ravveduti). E non tiene conto del fatto che la dichiarazione contiene sia dichiarazioni di scienza (l’indicazione dell’imponibile e dell’imposta) che manifestazioni di volontà (tra cui, la richiesta di rimborso degli interessi), che queste ultime sono state ritenute irretrattabili dal contribuente e, perciò, coerentemente, dovrebbero anche essere ritenute intangibili dall’amministrazione finanziaria, e comunque che il ravvedimento di una dichiarazione di scienza contenuta nella dichiarazione non dovrebbe intaccare le manifestazioni di volontà (e viceversa).
In attesa che sul punto l’agenzia delle Entrate fornisca un chiarimento, ai contribuenti che in dichiarazione abbiano chiesto il rimborso di imposte non resta che fare una valutazione di convenienza tra il ravvedimento (sanzione ridotta – tralasciando le ipotesi entro i novanta giorni – tra un ottavo e un quinto, ma per ogni violazione commessa, e non rateizzabile) e l’acquiescenza a un successivo atto impositivo (sanzione ridotta a un terzo della sanzione irrogata, in ipotesi anche per più violazioni in applicazione del beneficio della continuazione e, inoltre, rateizzabile), non dimenticando però che solo il ravvedimento, a determinate condizioni previste dall’articolo 13, comma 2, del decreto legislativo n. 74/2000, comporta l’estinzione del reato di dichiarazione infedele od omessa. Lorenzo Lodoli Michele Procida Benedetto Santacroce